一般而言，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，越來(lái)越多爭(zhēng)議由法院進(jìn)行裁決，法院受理的各類案件數(shù)量也在不斷上升。

1991年至2017年，全國(guó)法院受理的一審民事案件從2443895件上升到11373753件（圖一），年均復(fù)合增長(zhǎng)率為4.35%；同期全國(guó)法院受理的一審刑事案件從427840件上升到1294377件（圖二），年均復(fù)合增長(zhǎng)率為6.09%；同期全國(guó)法院受理的一審行政案件從25667件上升到230432件（圖三），年均復(fù)合增長(zhǎng)率為8.81%。在三類案件中，行政案件增長(zhǎng)率最高。

民事、刑事和行政三類案件的增長(zhǎng)，與同期的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平分不開(kāi)。同期全國(guó)GDP年均復(fù)合增長(zhǎng)率為15.01%。經(jīng)檢驗(yàn)，全國(guó)法院一審民事、刑事和行政案件數(shù)量均和全國(guó)GDP顯著相關(guān)（見(jiàn)表一）。

隨著全國(guó)GDP的增加，全國(guó)稅收收入也不斷增加。同期全國(guó)稅收收入從2883億元增加到126000億元，年均復(fù)合增長(zhǎng)率為15.64%。全國(guó)稅收收入年均復(fù)合增長(zhǎng)率與全國(guó)GDP復(fù)合增長(zhǎng)率基本一致。

2003年至2015年期間，全國(guó)納稅人戶數(shù)逐年增加，從25419497戶增加到71950673戶，年均復(fù)合增長(zhǎng)率為9.06%。同期全國(guó)稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)查處稅收違法案件卻逐年減少，從1149074戶減少到119211戶，年均復(fù)合增長(zhǎng)率為-17.21%。隨著納稅人戶數(shù)增加，查處的稅收違法案件卻逐年減少，這是否說(shuō)明納稅人稅法遵從程度在提高呢？事實(shí)并非如此，同期全國(guó)稅務(wù)稽查案件中有問(wèn)題的戶數(shù)占比逐年上升，從54.00%上升至98.00%。也就是說(shuō)，雖然稅務(wù)稽查案件數(shù)量在下降，但稽查案件中有問(wèn)題的戶數(shù)占比卻在上升，尤其是2011年到2015年，有問(wèn)題戶數(shù)占比都在90%以上，這說(shuō)明納稅人稅法遵從程度在下降。

1998年到2017年，全國(guó)稅務(wù)行政訴訟案件數(shù)量逐年減少（見(jiàn)圖四，2003、2005、2006、2007、2008和2009年無(wú)數(shù)據(jù)），這和同期全國(guó)法院一審行政案件趨勢(shì)相反，也和同期全國(guó)稅收收入趨勢(shì)相反，還和同期全國(guó)稅務(wù)稽查案件有問(wèn)題戶數(shù)占比趨勢(shì)相反。換句話說(shuō)，1998年到2007年期間，全國(guó)法院一審行政案件數(shù)量上升，全國(guó)稅收收入上升，全國(guó)稅務(wù)稽查案件有問(wèn)題戶數(shù)占比上升，但全國(guó)稅務(wù)行政訴訟案件數(shù)量卻下降。

在全國(guó)法院一審行政案件中，數(shù)量占比較高的是城建、公安和工商類行政案件，稅務(wù)行政案件占比最少（見(jiàn)圖五）。從案件數(shù)量和占比來(lái)看，稅務(wù)行政案件相對(duì)較少。

全國(guó)稅務(wù)行政訴訟案件數(shù)量少，占比低，而且呈下降趨勢(shì)，原因何在？隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，法院受理案件數(shù)量越來(lái)越多，民事、刑事和行政案件數(shù)量都隨GDP的增長(zhǎng)而增加，行政案件中的城建、公安和工商類案件也呈相同趨勢(shì)，唯有稅務(wù)行政類案件數(shù)量呈相反趨勢(shì)，這說(shuō)明稅務(wù)行政訴訟制度有別于行政訴訟制度。

稅務(wù)行政訴訟制度相對(duì)其他行政訴訟制度而言，最主要的區(qū)別在于《稅收征收管理法》規(guī)定的稅務(wù)行政訴訟清稅和復(fù)議雙前置制度，即“納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上發(fā)生爭(zhēng)議時(shí)，必須先依照稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，然后可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議；對(duì)行政復(fù)議決定不服的，可以依法向人民法院起訴”。前述雙前置制度阻礙了納稅爭(zhēng)議案件進(jìn)入司法程序，這是稅務(wù)行政訴訟案件數(shù)量較少的主要原因。此外納稅人稅法遵從度偏低，也是稅務(wù)行政訴訟案件較少的原因之一。由于納稅人稅法遵從度低，導(dǎo)致其稅務(wù)合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)較大，這也促使納稅人不愿意通過(guò)訴訟解決納稅爭(zhēng)議，因?yàn)榧{稅人擔(dān)心一旦訴訟，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)報(bào)復(fù)性執(zhí)法。

納稅爭(zhēng)議案件通過(guò)法院解決，這是稅收法治的要義之一。促使納稅爭(zhēng)議案件通過(guò)司法程序解決，有利于落實(shí)稅收法定原則，有利于維護(hù)納稅人合法權(quán)益，也有利于提高稅法遵從度。從制度建設(shè)角度，可以從以下兩個(gè)方面促進(jìn)納稅爭(zhēng)議進(jìn)入司法程序：

（一）取消納稅爭(zhēng)議行政訴訟雙前置制度

根據(jù)《行政訴訟法》第四十四條的規(guī)定，當(dāng)事人可以先申請(qǐng)復(fù)議，對(duì)復(fù)議決定不服的再起訴，也可以直接起訴，除非法律、行政法規(guī)另有規(guī)定。而《稅收征收管理法》第八十八條規(guī)定了稅務(wù)行政訴訟雙前置制度，這成為稅務(wù)行政訴訟障礙。2015年1月國(guó)務(wù)院法制辦公室公布的《稅收征收管理法修訂草案（征求意見(jiàn)稿）》第一百二十六條擬將納稅爭(zhēng)議清稅和復(fù)議前置制度修改為復(fù)議和清稅前置制度（即先復(fù)議，對(duì)復(fù)議決定不服的，先繳稅再起訴）。前述修改在一定程度上降低了納稅人申請(qǐng)行政復(fù)議的條件，但起訴條件并未降低。建議取消清稅前置制度，即發(fā)生納稅爭(zhēng)議，納稅人無(wú)需先繳納稅款或者提供擔(dān)保，便可以申請(qǐng)復(fù)議，對(duì)復(fù)議決定不服的，可以依法起訴。

（二）試點(diǎn)原告納稅人由異地稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查制度

納稅人擔(dān)心起訴后可能遭遇被訴稅務(wù)機(jī)關(guān)的報(bào)復(fù)性執(zhí)法，這是稅務(wù)行政訴訟案件偏少的原因之一。通過(guò)司法途徑解決納稅爭(zhēng)議，有利于落實(shí)稅收法定原則，維護(hù)納稅人合法權(quán)益。為維護(hù)納稅人合法權(quán)益，解除納稅人起訴的后顧之憂，可以考慮在稅務(wù)稽查領(lǐng)域試點(diǎn)原告納稅人由異地稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查制度，即納稅人起訴稅務(wù)稽查局后，被訴稅務(wù)稽查局不再管轄原告納稅人，由異地稅務(wù)稽查局管轄原告納稅人。具體管轄原告納稅人的異地稅務(wù)稽查局，由被訴稅務(wù)稽查局所屬稅務(wù)局的上一級(jí)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。

（本文作者劉云剛系上海市錦天城律師事務(wù)所合伙人，律師）